2 March 2011 External T.I. 2010-0377321E5 F - Jeux de hasard sur Internet

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9(1)

2010-0379181E5 F is largely identical but has some added paragraphs

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This translation was prepared by Tax Interpretations Inc. The CRA did not issue this document in the language in which it now appears, and is not responsible for any errors in its translation that might impact a reader’s understanding of it or the position(s) taken therein. See also the general Disclaimer below.

Principal Issues: [TaxInterpretations translation] Does a taxpayer who has a daily activity of gambling on the Internet, through virtual casinos, carry on a business within the meaning of the Income Tax Act?

Position: Question of fact. Generally such activities will not be a source of income.

Reasons: The Income Tax Act.

XXXXXXXXXX 						2010-037732

March 2, 2011

Dear Sir,

Subject: Definition of business - Internet gambling

This is in response to your letter of April 8, 2010, in which you asked whether your client (the "taxpayer"), who has a daily activity of gambling at an Internet casino, is carrying on a business for the purposes of the Income Tax Act (the "Act"). I apologize for the delay in answering your question.

Unless otherwise indicated, all legislative references in this document are to the provisions of the Act.

More specifically, you indicated that the taxpayer plays games of chance on the Internet, through virtual casinos, for a maximum of 45 hours per week and that he takes coaching courses to improve his skills in this area. You indicated that the taxpayer has no other sources of income for the purposes of the Act.

You therefore wish to know whether the taxpayer should include income from his Internet activities and, as a corollary, whether he can deduct the resulting losses.

Our Comments

The situation you described in your letter appears to be related to a factual situation that concerns a specific taxpayer. As stated in paragraph 22 of Information Circular 70-6R5 of May 17, 2002, it is our practice not to express a written opinion on proposed transactions otherwise than by way of advance rulings. In addition, when determining whether a completed transaction has received the appropriate tax treatment, the determination is made first by our Tax Services Offices after reviewing all facts and documents, which is usually performed as part of an audit engagement. However, we can offer you the following general comments that we hope will be useful to you.

Interpretation Bulletin IT-334R2, Miscellaneous Receipts (the "Bulletin"), discusses the taxation of various amounts received by taxpayers. Section 3 indicates that a taxpayer's income for tax purposes includes income from all sources and the taxable portion of capital gains after deduction of allowable capital losses. Thus, in order to determine how an amount will be treated for tax purposes, it is necessary to identify the source, whether it is an employment, an office, a property, a business or any other unlisted source. You can consult that Interpretation Bulletin by accessing the Canada Revenue Agency's website at http://www.cra-arc.gc.ca/E/pub/tp/it334r2/READ-ME.html.

Where a taxpayer derives income from the sports bets the taxpayer has placed, it is necessary to determine whether the taxpayer's activities are such that it is possible to conclude that there is a business.

In Stewart v. Canada (footnote 1), the Supreme Court of Canada developed a two-pronged approach to determining whether a taxpayer's activities are a source of income from a business or property:

Is the taxpayer’s activity undertaken in pursuit of profit, or is it a personal endeavour?
If it is not a personal endeavour, is the source of the income a business or property?

In Leblanc v. The Queen (footnote 2), Bowman CJ recognized the distinctiveness of gambling activities and indicated that the approach developed in the Stewart case should be applied somewhat differently to those activities in concluding as to the existence of a business. According to Chief Justice Bowman, barring exceptional circumstances, although the activities surrounding gambling are invariably undertaken to make a profit, the fact remains that those activities have a personal element.

Thus, in such cases, gambling activities can only be considered as a business if they are carried on in a sufficiently commercial manner. For an activity to be characterized as commercial by nature, the taxpayer must have the subjective intent to make a profit and there must be evidence of the conduct of a serious business person supporting that intention. A reasonable expectation of profit is only one factor among others that must be taken into consideration at that stage. In the Leblanc case, Bowman JA also pointed out that the existence - or lack thereof - of a loss minimization system was a relevant factor to consider.

The Bulletin also provides other elements to consider in this analysis:

(a) the degree of organization that is present in the pursuit of this activity by the taxpayer,

(b) the existence of special knowledge or inside information that enables the taxpayer to reduce the element of chance,

(c) the taxpayer's intention to gamble for pleasure as compared with any intention to gamble for profit as a means of gaining a livelihood, and

(d) the extent of the taxpayer's gambling activities, including the number and frequency of bets.

According to Bowman CJ, gambling cases can be classified into three broad categories:

a) There are cases involving the gamblers for whom gambling is a pleasurable pursuit. They are not taxable even though they do it regularly, even compulsively and with some sort of organization or system… .

b) Gambling gains have been held to be taxable where the gambling was an adjunct or incident of a business carried on, for example by a casino owner who gambles in his own casino or an owner of horses who trains and races horses and who bets on the races… .

c) Gambling gains have also been held to be taxable where a person uses his own expertise and skill to earn a livelihood in a gambling game in which skill is a significant component … .

Although we do not have enough information in this case to conclude whether or not there is a business arising from the taxpayer's gambling activities, we believe that the comments provided above will allow you to draw the appropriate conclusions. Of course, that final determination – which is one of fact – rests with the Tax Services Office for the region in which the taxpayer resides.

In closing, where a given activity does not constitute a source of income, neither the amounts received nor the expenses incurred in connection with that activity should be included in computing the taxpayer's income and any excess of expenses over revenues is personal expenses or living expenses that are not deductible under paragraph 18(1)(h).

Best regards,

François Bordeleau, LL.B.
Manager
Business and Partnerships Section
Business and Partnerships Division
Income Tax Rulings Directorate.

FOOTNOTES

Due to our system requirements, footnotes contained in the original document are reproduced below:

1 2002 2 S.C.R. 645
2 2006 TCC 680

All rights reserved. Permission is granted to electronically copy and to print in hard copy for internal use only. No part of this information may be reproduced, modified, transmitted or redistributed in any form or by any means, electronic, mechanical, photocopying, recording or otherwise, or stored in a retrieval system for any purpose other than noted above (including sales), without prior written permission of Canada Revenue Agency, Ottawa, Ontario K1A 0L5

Tous droits réservés. Il est permis de copier sous forme électronique ou d'imprimer pour un usage interne seulement. Toutefois, il est interdit de reproduire, de modifier, de transmettre ou de redistributer de l'information, sous quelque forme ou par quelque moyen que ce soit, de facon électronique, méchanique, photocopies ou autre, ou par stockage dans des systèmes d'extraction ou pour tout usage autre que ceux susmentionnés (incluant pour fin commerciale), sans l'autorisation écrite préalable de l'Agence du revenu du Canada, Ottawa, Ontario K1A 0L5.

Text of Severed Letter

Please note that the following document, although believed to be correct at the time of issue, may not represent the current position of the CRA.
Prenez note que ce document, bien qu'exact au moment émis, peut ne pas représenter la position actuelle de l'ARC.

Principales Questions: Un contribuable qui a une activité quotidienne de jouer à des jeux de hasard sur Internet, par le biais de casinos virtuels, exploite-t-il une entreprise au sens de la Loi de l'impôt sur le revenu?

Position Adoptée: Question de fait. Généralement de telles activités ne constitueront pas une source de revenus.

Raisons: Loi de l'impôt sur le revenu.

XXXXXXXXXX 						2010-037732

Le 2 mars 2011

Monsieur,

Objet : Définition d'entreprise - jeux de hasard sur Internet

La présente est en réponse à votre lettre du 8 avril 2010 dans laquelle vous demandez si votre client (le " contribuable "), qui a une activité quotidienne de jouer au casino sur Internet, exploite une entreprise aux fins de la Loi de l'impôt sur le revenu (" Loi "). Je suis désolé du délai requis pour répondre à votre question.

À moins d'indication contraire, tous les renvois législatifs dans la présente sont des renvois aux dispositions de la Loi.

Plus particulièrement, vous indiquez que le contribuable joue à des jeux de hasard sur Internet, par le biais de casinos virtuels, à concurrence de 45 heures par semaines et qu'il suit des cours de coaching afin d'améliorer ses compétences en la matière. Vous indiquez que le contribuable n'a pas d'autres sources de revenus aux fins de la Loi.

Vous désirez donc savoir si le contribuable doit inclure les revenus tirés de ses activités sur Internet et, de façon corollaire, s'il peut déduire les pertes qui en découlent.

Nos commentaires

La situation que vous avez indiquée dans votre lettre semble liée à une situation de fait qui concerne un contribuable précis. Tel qu'il est mentionné au paragraphe 22 de la circulaire d'information 70-6R5 du 17 mai 2002, nous avons comme pratique de ne pas émettre d'opinion écrite concernant des transactions projetées autrement que par voie de décisions anticipées. Par ailleurs, lorsqu'il s'agit de déterminer si une transaction complétée a reçu le traitement fiscal adéquat, la décision en revient d'abord à nos bureaux des services fiscaux à la suite de l'examen de tous les faits et documents, ce qui est généralement effectué dans le cadre d'une mission de vérification. Nous pouvons toutefois vous offrir les commentaires généraux suivants qui, nous l'espérons, vous seront utiles.

Le bulletin d'interprétation IT-334R2, Recettes diverses (le " bulletin "), discute de l'imposition de diverses sommes reçues par des contribuables. L'article 3 indique que le revenu d'un contribuable, aux fins de l'impôt, inclut ses revenus de toutes sources ainsi que la partie imposable des gains en capital après déduction des pertes en capital déductibles. Ainsi, afin de déterminer la façon dont une somme sera traitée aux fins fiscales, il est nécessaire d'en identifier la source, que celle-ci soit un emploi, une charge, un bien, une entreprise ou toute autre source non énumérée. Vous pouvez consulter ce bulletin d'interprétation en accédant au site Internet de l'Agence du revenu du Canada au http://www.cra-arc.gc.ca/F/pub/tp/it334r2/LISEZ-MOI.html.

Lorsqu'un contribuable tire un revenu des paris sportifs qu'il a placés, il est nécessaire de déterminer si les activités du contribuable sont telles qu'il est possible de conclure à l'existence d'une entreprise.

Dans l'affaire Stewart c. Canada (note de bas de page 1) , la Cour suprême du Canada a développé une méthode à deux volets pour déterminer si les activités d'un contribuable sont une source de revenu constituée d'une entreprise ou d'un bien :

L'activité du contribuable est-elle exercée en vue de réaliser un profit, ou s'agit-il d'une démarche personnelle?
S'il ne s'agit pas d'une démarche personnelle, la source du revenu est-elle une entreprise ou un bien?

Dans l'affaire Leblanc c. La Reine (note de bas de page 2) , le juge le juge en chef Bowman a reconnu la spécificité des activités liées aux jeux du hasard et a indiqué que la méthode développée dans l'affaire Stewart devait être appliquée quelque peu différemment à ces activités afin de conclure à l'existence d'une entreprise. En effet, selon le juge en chef Bowman, à moins de situations exceptionnelles, bien que les activités entourant les jeux de hasard soient invariablement entreprises afin de réaliser un profit, il n'en demeure pas moins que ces activités comportent un élément personnel.

Ainsi, dans de tels cas, les activités liées aux jeux de hasard ne pourront être considérées comme une entreprise que si elles sont exploitées d'une manière suffisamment commerciale. Pour qu'une activité soit qualifiée de commerciale par nature, le contribuable doit avoir l'intention subjective de réaliser un profit et il doit exister une preuve de comportement d'homme d'affaires sérieux étayant cette intention. L'expectative raisonnable de profit n'est rien de plus qu'un facteur parmi d'autres qui doit être pris en considération à ce stade. Dans l'affaire Leblanc, le juge Bowman a également souligné que l'existence - ou l'absence - d'un système de minimisation des pertes était un facteur pertinent à considérer.

Le bulletin fournit également d'autres éléments à considérer dans le cadre de cette analyse :

a) le degré d'organisation qui existe dans la poursuite de l'activité du contribuable;
b) l'existence de connaissances spéciales ou de renseignements privés qui permettent au contribuable de réduire l'élément de chance;
c) l'intention qu'a le contribuable de jouer pour le simple plaisir de jouer par rapport à l'intention de jouer de façon lucrative comme façon de gagner sa vie;
d) l'ampleur des activités du contribuable relatives au jeu, y compris le nombre et la fréquence des paris.

Selon le juge Bowman, les affaires de jeu peuvent être classées en trois catégories générales :

a) Il y a des cas où le jeu, pour les joueurs, constitue un divertissement. Les joueurs ne sont pas assujettis à l'impôt même s'ils s'adonnent à cette activité régulièrement, et même d'une façon compulsive, en faisant preuve d'une certaine organisation ou en mettant en œuvre un système donné;

b) Il a été conclu que les gains de jeu sont imposables lorsque le jeu était l'accessoire d'une entreprise qui était exploitée, comme c'est le cas pour le propriétaire d'un casino qui parie dans son propre casino et pour le propriétaire de chevaux qui entraîne et fait courir des chevaux et qui parie aux courses;

c) Il a également été conclu que les gains de jeu sont imposables lorsqu'une personne utilise sa propre expertise et ses propres habiletés pour gagner sa vie dans un jeu de hasard où l'habileté entre fortement en ligne de compte.

Bien que nous n'ayons pas suffisamment d'information en l'espèce qui nous permettrait de conclure, ou non, à l'existence d'une entreprise découlant des activités de jeu du contribuable, nous croyons que les commentaires fournis ci-dessus vous permettront de tirer les conclusions qui s'imposent. Évidemment, cette détermination finale - qui en est une de fait - revient au bureau des services fiscaux de la région où habite le contribuable.

En terminant, lorsqu'une activité donnée ne constitue pas une source de revenus, ni les montants reçus ni les frais engagés dans le cadre de cette activité ne doivent être inclus dans le calcul du revenu du contribuable et tout excédent des dépenses sur les recettes constitue des frais personnels ou des frais de subsistance qui ne sont pas déductibles aux termes de l'alinéa 18(1)h).

Veuillez agréer, Monsieur, l'expression de nos salutations distinguées.

François Bordeleau, LL.B.
Gestionnaire
Section des entreprises et des sociétés de personnes
Division des entreprises et des sociétés de personnes
Direction des décisions en impôt

NOTES DE BAS DE PAGE

En raison des exigences de nos systèmes, les notes de bas de page contenues dans le document original sont reproduites ci-dessous :

1 2002] 2 R.C.S. 645
2 2006 CCI 680

Summaries

Summary Under

Tax Topics - Income Tax Act - Section 9 - Exempt Receipts/Business

on-line internet gambling winnings non-taxable if no business

Respecting winnings of an individual from daily gambling at an internet casino, CRA stated, after discussion inter alia Leblanc:

[W]here a given activity does not constitute a source of income, neither the amounts received nor the expenses incurred in connection with that activity should be included in computing the taxpayer's income and any excess of expenses over revenues is personal expenses or living expenses that are not deductible under paragraph 18(1)(h).

The summary states:

Generally such activities will not be a source of income.

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